Stanley Martins Frasão
Advogado Sócio de Homero Costa Advogados
(...)
ERGO,
sociedade civil de ajuda a trabalho profissional, instituída sem cunho
comercial e para fins de apoio a serviço individual e sob responsabilidade
pessoal do próprio contribuinte, não se enquadra na categoria de contribuinte
do ISS, cabível só à que presta serviços a terceiros por conta e risco da
própria sociedade.
(...)
No
caso dos autos, a sociedade é formada por bacharéis em direito e advogados, e
todos exercem a profissão no escritório dela. Não há, portanto, possibilidade
de se cobrar-lhe o ISS, mas tão-somente dos profissionais individualmente, como
expresso no voto de V. Exa., que acompanho, para dar provimento ao recurso.
(Tribunal
de Justiça do Estado de Minas Gerais - Apelação Cível nº 9.848/3 – Comarca de
Belo Horizonte – Apelante – Escritório de Advocacia Homero Costa & Filhos –
Apelada – Fazenda Pública do Município de Belo Horizonte – Relator – Exmo. Sr.
Des. Artur Mafra)
As
espécies de sociedades de advogados têm natureza jurídica de simples pura, sem
caráter empresarial, nos termos da lei civil, integrada exclusivamente por
profissionais habilitados, advogados, prestadores de serviços de advocacia, nos
termos da Lei 8.906, de 4 de julho de 1994.
Os
profissionais sócios e associados ( e também os advogados empregados ) devem
ser habilitados ao exercício da atividade de advogados na Ordem dos Advogados
do Brasil, na respectiva seccional.
O
objeto social da sociedade é a colaboração recíproca na advocacia, cujos
serviços são prestados exclusivamente pelos sócios e associados, em conjunto ou
individualmente, e não pela Sociedade, na forma da Lei nº 8.906/1994.
Todos
os sócios respondem subsidiária e ilimitadamente pelos danos causados aos
clientes, na forma da Lei nº 8.906/1994, Artigo 17[1].
As
Sociedades de Advogados são regidas pela Lei nº 8.906/1994, pelo seu
Regulamento Geral, pelo Código de Ética e Disciplina, Provimentos do Conselho
Federal da OAB e subsidiariamente pelo Código Civil.
Os
sócios e associados prestam pessoalmente os serviços advocatícios em nome da
Sociedade.
A
Lei nº 8.906/1994 determina que os advogados somente podem se reunir em
sociedade simples (pura) ou constituir sociedade unipessoal de advocacia,
sendo-lhes vedado (a) integrar mais de uma sociedade de advogados na mesma base
territorial, e, dentre outros, (b) registrar a sociedade de advogados com forma
ou características mercantis, ou que realize atividades estranhas à advocacia.
O
ISSQN é tributo de competência de cada um dos 5.570 Municípios brasileiros.
Em
geral, as sociedades de advogados recolhem o ISSQN mensalmente em relação a
cada sócio da sociedade, bem como em relação a cada profissional habilitado,
empregado ou não, que preste serviço em nome da sociedade, embora assumindo a
responsabilidade pessoal, nos moldes estipulados em lei municipal.
O
recolhimento do ISSQN realizado por qualquer Sociedade de Advogados é ilegal.
O
serviço da advocacia é prestado sob a forma de trabalho pessoal do
contribuinte, e, portanto, o ISSQN deve ser cobrado e pago por profissional
autônomo.
Quem
presta os serviços de advocacia são os advogados (jus postulandi), sócios ou associados, sob a forma de trabalho
pessoal, e não a Sociedade de Advogados, e, neste caso, o ISSQN deve ser
cobrado e pago por profissional autônomo e não pela Sociedade, como está
ocorrendo no Brasil, em seus Municípios.
Dispõe
a Constituição da República de 1988, em seu capítulo que trata do Sistema
Tributário Nacional, que cabe à Lei Complementar estabelecer normas gerais em
matéria de legislação tributária, especialmente sobre definição de tributos e
suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta
Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e
contribuintes[2].
Passa-se
a tratar das Leis Complementares que dispõem sobre a questão.
Atendendo
à imperatividade constitucional, o Decreto-lei nº 406/1968, com redação dada
pela Lei Complementar nº 56/87, veio estabelecer normas gerais para o ISSQN[3].
É
certo que a Lei Complementar em testilha impõe sistemática de cálculo
diferenciada aos serviços relacionados no item III (advogados), na redação
original do Decreto-lei nº 406/68. No item 05 (advogados), na redação dada pelo
Decreto-lei nº 834/69. Por fim, item 88 (advogados), na redação dada pela Lei
Complementar nº 56/87.
A
Lei Complementar nº 116/2003 foi editada e trata também, de forma genérica, do
ISSQN. Esta lei não revogou o Artigo 9º, §§ 1º e 3º do Decreto-lei nº 406/68.
A
título de exemplo, o Município de Belo Horizonte editou a Lei nº 8.725/2003,
com o objetivo de dar cumprimento ao Artigo 156, III e §3º, da Constituição
Federal de 1988[4].
O
Artigo 7º da Lei nº 9.799/2009[5], deu
redação ao Artigo 13 da Lei nº 8.725/2003, demonstrando que quando os serviços
de médico, enfermeiro, obstetra, ortóptico, fonoaudiólogo, protético, médico
veterinário, contador, técnico em contabilidade, agente da propriedade
industrial, advogado, engenheiro, arquiteto, urbanista, agrônomo, dentista,
economista e psicólogo forem prestados por sociedades constituídas por
profissionais de mesma habilitação, o ISSQN devido será exigido mensalmente em
relação a cada sócio da sociedade, bem como em relação a cada profissional
habilitado, empregado ou não, que preste serviço em nome da sociedade, embora
assumindo responsabilidade pessoal nos termos da lei aplicável.
De
acordo com o caput do Artigo 1º da Lei nº 8.725/2003[6], o
Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN tem como fato gerador a
prestação de serviço definido em Lei Complementar, constante da Lista de
Serviços que integra o Anexo Único desta Lei, ainda que esse não constitua
atividade preponderante do prestador.
A
base de cálculo do tributo é tratada no Artigo 5º da Lei nº 8.725/2003[7].
O
preço do serviço é a base de cálculo do ISSQN e é considerado, para fins da Lei
nº 8.725/2003, como o valor total recebido ou devido em consequência da
prestação do serviço, vedadas deduções, exceto as expressamente autorizadas em
Lei.
O
Artigo 12 da Lei nº 8.725/2003[8]
trata da base de cálculo do ISSQN nos casos de serviços prestados por
profissionais autônomos. O ISSQN incidente sobre serviço prestado sob a forma
de trabalho pessoal do próprio contribuinte será exigido deste trimestralmente,
em função de cada atividade profissional exercida à razão de: (I) atividade
profissional de nível superior – R$100,00 (cem reais) (Valor atualizado –
R$161,26 – cento e sessenta e um reais e vinte e seis centavos); (II) demais
atividades profissionais – R$50,00 (cinquenta reais) (Valor atualizado –
R$80,63 – oitenta reais e sessenta e três centavos).
O
caput do Artigo 13 da Lei nº 8.725/2003[9]
dispõe sobre a base de cálculo do ISSQN nos casos de serviços prestados por sociedades
constituídas por profissionais de mesma habilitação, conhecidas por sociedades
uniprofissionais.
O
Artigo 19 da Lei nº 8.725/2003[10]
prescreve que o contribuinte do ISSQN é o prestador do serviço.
Analisando-se
os Artigos 1º, 5º, 12, 13 e 19 da Lei nº 8.725/2003, é possível perceber que o
profissional da advocacia deve pagar o ISSQN como profissional autônomo, ainda
que Titular de uma Sociedade Uniprofissional, em respeito inclusive à Lei nº
8.906/1994, Artigo 3º[11],
Regulamento Geral do EAOAB, Artigos 37[12] e 40[13].
O
Artigo 12 da Lei nº 8.725/2003 evidencia que o serviço da advocacia é prestado
sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte.
O
Artigo 13 da Lei nº 8.725/2003 esclarece que o advogado presta o serviço em
nome da sociedade assumindo responsabilidade pessoal.
Se
nos termos do Artigo 1º da Lei nº 8.725/2003 o fato gerador do ISSQN é a
prestação do serviço, nos moldes do Artigo 19 desta mesma Lei o contribuinte do
imposto é o prestador do serviço, só, e tão-somente e apenas, ele (advogado) é
quem pode pagar o tributo, porque presta serviço sob a forma de trabalho
pessoal e/ou em nome da sociedade assumindo responsabilidade pessoal.
Os
dispositivos mencionados elucidam que a Sociedade de Advogados (Sociedade
Uniprofissional) não presta serviço, é proibida, ou seja, não é contribuinte do
imposto, conforme apresentado pelo Artigo 19 da Lei nº 8.725/2003, porque quem
pratica o fato gerador do ISSQN, atendendo ao disposto no Artigo 1º é o
profissional que presta o trabalho de forma pessoal e/ou em nome da sociedade
assumindo responsabilidade pessoal.
No
julgamento da Apelação Cível nº 9.848/3, pela Primeira Câmara Cível do Tribunal
de Justiça do Estado de Minas Gerais em caso semelhante, que envolveu o
Município de Belo Horizonte, veja o entendimento dos Desembargadores Artur
Mafra e Orlando Carvalho:
(...)
ERGO, sociedade civil de ajuda a
trabalho profissional, instituída sem cunho comercial e para fins de apoio a
serviço individual e sob a responsabilidade pessoal do próprio contribuinte,
não se enquadra na categoria de contribuinte do ISS, cabível só à que presta
serviços a terceiros por conta e risco da própria sociedade. (Desembargador
Artur Mafra)
(...)
No caso dos autos, a sociedade é
formada por bacharéis em direito e advogados, e todos exercem a profissão no
escritório dela. Não há, portanto, possibilidade de se cobrar-lhe o ISS, mas
tão-somente dos profissionais individualmente, como expresso no Voto de V.
Exa., que acompanho, para dar provimento ao recurso. (Desembargador Orlando
Carvalho).
O v.
acórdão reconheceu a vedação da sociedade de advogados de prestar serviços,
porque serviços de advocacia são prestados exclusivamente por advogados
inscritos na Ordem dos Advogados do Brasil. A Câmara julgadora (Apelação Cível
nº 9.848/3), firmou entendimento de que sociedade de advogados não é
contribuinte do ISSQN.
Não
há fato gerador para que os Municípios cobrem o ISSQN das sociedades de advogados.
Em
contrapartida, o advogado deve pagar o ISSQN na modalidade de profissional
autônomo.
Os
valores recolhidos indevidamente pelas sociedades de advogados, não podem
integrar os cofres públicos, porque representam verdadeiro enriquecimento
ilícito por parte dos Municípios, sendo cabível pedido de
restituição/compensação do indébito pago.
Reza
o Artigo 165, Inciso I, do Código Tributário Nacional – CTN[14], que o
sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à
restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu
pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do Artigo 162, quando a cobrança ou
pagamento espontâneo do tributo indevido ou maior que o devido em face da
legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstância materiais do
fato gerador efetivamente ocorrido.
Demonstra
o Artigo 170, do CTN[15], que a
lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação
em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de
créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do
sujeito passivo contra a Fazenda Pública.
De
acordo com o Artigo 170-A do CTN[16], é
vedada a compensação mediante o aproveitamento do tributo, objeto de
contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da
decisão judicial.
Comprovado
o recolhimento indevido do ISSQN, implica necessariamente o dever do Estado de
restituir o indébito tributário ao seu legítimo proprietário.
É
direito das sociedades de advogados a restituição do Imposto Sobre Serviços de
Qualquer Natureza pagos indevidamente.
O
advogado, individual, autônomo, sócio, associado ou empregado à uma sociedade
de advogados, deve pagar o ISSQN na modalidade de profissional autônomo,
porque, inclusive, a Sociedade de Advogados não é contribuinte do mencionado
imposto.
[1]
Art. 17. Além da sociedade, o sócio e o titular da
sociedade individual de advocacia respondem subsidiária e ilimitadamente pelos
danos causados aos clientes por ação ou omissão no exercício da advocacia, sem
prejuízo da responsabilidade disciplinar em que possam incorrer.
[2] Art. 146. Cabe à
lei complementar:
(...)
III - estabelecer normas gerais em
matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas
espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a
dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;
[3] Art. 9º
A base de cálculo do impôsto é o preço do serviço.
(...)
§ 1º Quando se tratar de prestação de
serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o impôsto
será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza
do serviço ou de outros
fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de
remuneração do próprio trabalho.
(...)
§ 3º Quando os
serviços a que se referem o itens I, III, V (exceto os serviços de construção
de qualquer tipo por administração ou empreitada) e VII da lista anexa, forem
prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao impôsto na forma do § 1º,
calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não,
que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo, responsabilidade
pessoal, nos têrmos da lei aplicável.
[4] Art. 156. Compete aos Municípios instituir
impostos sobre:
(...)
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no
art. 155, II, definidos em lei complementar.
(...)
§
3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste
artigo, cabe à lei complementar:
I
- fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;
II
- excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior.
III
- regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais
serão concedidos e revogados.
[5] Art. 7º O art.13 da Lei nº 8.725/03, passa a vigorar com a seguinte redação:
"Art. 13 - Quando os serviços de médico,
enfermeiro, obstetra, ortóptico, fonoaudiólogo, protético, médico veterinário,
contador, técnico em contabilidade, agente da propriedade industrial, advogado,
engenheiro, arquiteto, urbanista, agrônomo, dentista, economista e psicólogo
forem prestados por sociedades constituídas por profissionais de mesma
habilitação, o ISSQN devido será exigido mensalmente em relação a cada sócio da
sociedade, bem como em relação a cada profissional habilitado, empregado ou
não, que preste serviço em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade
pessoal nos termos da lei aplicável.
[6]
Art. 1º - O Imposto sobre Serviços de Qualquer
Natureza - ISSQN - tem como fato gerador a prestação de serviço definido em lei
complementar, constante da Lista de Serviços que integra o Anexo Único desta
Lei, ainda que esse não constitua atividade preponderante do prestador.
[7] Art. 5º - O preço do serviço é a base de cálculo do
ISSQN e é considerado, para fins desta Lei, como o valor total recebido ou
devido em conseqüência da prestação do serviço, vedadas deduções, exceto as
expressamente autorizadas em Lei.
[8] Art. 12 - O ISSQN incidente sobre serviço prestado
sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte será exigido deste,
trimestralmente, em função de cada atividade profissional exercida, à razão de:
I
- atividade profissional de nível superior ................... R$100,00 (cem
reais);
II-
demais atividades profissionais................................ R$50,00
(cinqüenta reais).
Parágrafo
único - Para efeito de incidência do ISSQN, não se configura prestação de
serviço sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, a do
profissional que, no exercício de sua atividade, for auxiliado por mais de três
pessoas físicas, com ou sem vínculo empregatício, ou de profissional com
habilitação idêntica à sua.
[9] Art. 13 - Quando os serviços de médico, enfermeiro,
obstetra, ortóptico, fonoaudiólogo, protético, médico veterinário, contador,
técnico em contabilidade, agente da propriedade industrial, advogado,
engenheiro, arquiteto, urbanista, agrônomo, dentista, economista e psicólogo
forem prestados por sociedades constituídas por profissionais de mesma
habilitação, o ISSQN devido será exigido mensalmente em relação a cada sócio da
sociedade, bem como em relação a cada profissional habilitado, empregado ou
não, que preste serviço em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade
pessoal nos termos da lei aplicável.
[10] Art. 19 - O contribuinte do ISSQN é o prestador do
serviço.
[11] Art. 3º O exercício da atividade de advocacia no território
brasileiro e a denominação de advogado são privativos dos inscritos na Ordem
dos Advogados do Brasil (OAB),
§ 1º Exercem atividade de advocacia, sujeitando-se ao regime
desta lei, além do regime próprio a que se subordinem, os integrantes da
Advocacia-Geral da União, da Procuradoria da Fazenda Nacional, da Defensoria
Pública e das Procuradorias e Consultorias Jurídicas dos Estados, do Distrito
Federal, dos Municípios e das respectivas entidades de administração indireta e
fundacional.
§ 2º O estagiário de advocacia, regularmente inscrito, pode
praticar os atos previstos no art. 1º, na forma do regimento geral, em conjunto
com advogado e sob responsabilidade deste.
[12]
Art. 37. Os
advogados podem reunir-se, para colaboração profissional recíproca, em
sociedade civil de prestação de serviços de advocacia, regularmente registrada
no Conselho Seccional da OAB em cuja base territorial tiver sede. Parágrafo
único. As atividades profissionais privativas dos advogados são exercidas
individualmente, ainda que revertam à sociedade os honorários respectivos.
[13]
Art. 40. Os
advogados sócios e os associados respondem subsidiária e ilimitadamente pelos
danos causados diretamente ao cliente, nas hipóteses de dolo ou culpa e por
ação ou omissão, no exercício dos atos privativos da advocacia, sem prejuízo da
responsabilidade disciplinar em que possam incorrer.
[14] Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio
protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade
do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes
casos:
I -
cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em
face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias
materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;
Art. 162. (...)
§ 4º A
perda ou destruição da estampilha, ou o erro no pagamento por esta modalidade,
não dão direito a restituição, salvo nos casos expressamente previstos na
legislação tributária, ou naquelas em que o erro seja imputável à autoridade
administrativa.
[15]
Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou
cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
[16]
Art. 170-A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo,
objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em
julgado da respectiva decisão judicial.
